Ende der deutschen Anti-Treaty-Shopping-Regelung?

Der Europäische Gerichtshof (EuGH) hat entschieden: Die Anti-Treaty-Shopping-Regelung in
§ 50d Abs. 3 EStG (2007) ist europarechtswidrig.

Worum geht es in dem EuGH-Urteil?

Gegenstand der Entscheidung waren zwei Verfahren des Finanzgerichts (FG) Köln, Deister Holding und Juhler Holding. In beiden Fällen ging es um die Regelung des § 50d Abs. 3 EStG in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2007 (Anti-Treaty-Shopping-Regelung).

Dividenden und Lizenzen unterliegen grundsätzlich der Abzugsteuer. Greift ein Doppelbesteuerungsabkommen oder eine europäische Richtlinie wie die Mutter-Tochter-Richtlinie bei Dividenden, ermäßigt sich die Steuer oder entfällt.

§ 50d Abs. 3 EStG soll missbräuchliche Gestaltungen zur Nutzung dieser Vergünstigung verhindern. Nach Doppelbesteuerungsabkommen oder Mutter-Tochter-Richtlinie berechtigte, aber substanz- und funktionslose, Gesellschaften sollen keine Vorteile an andere Gesellschaften weitergeben, die selbst nicht berechtigt wären.

Um die Steuerermäßigung nach Doppelbesteuerungsabkommen oder Mutter-Tochter-Richtlinie in Anspruch nehmen zu können, musste daher für Zwecke des § 50d Abs. 3 EStG (2007) die persönliche und sachliche Entlastungsberechtigung nachgewiesen werden.

Für die persönliche Entlastungsberechtigung wurde geprüft, ob die mittelbar Beteiligten selbst ebenfalls Anspruch auf Entlastung hätten, wenn sie die Einkünfte selbst bezogen hätten.

Für die sachliche Entlastungsberechtigung mussten folgende Voraussetzungen erfüllt sein:

  • Wirtschaftliche oder sonstige beachtliche Gründe für die Einschaltung der Gesellschaft lagen vor und
  • mehr als 10 Prozent der Erträge stammten aus eigener Wirtschaftstätigkeit, wofür nach Ansicht des vorlegenden FG die aktive Verwaltung von Holding-, Kapitalanlage- und Finanzierungsgesellschaften nicht ausreichte, und
  • die Gesellschaft nahm am allg. wirtschaftlichen Verkehr mit einem angemessen eingerichteten Geschäftsbetrieb teil.

Um welche Strukturen ging es in der EuGH-Entscheidung?

Bei dem Fall Deister Holding war der mittelbare Anteilseigner eine natürliche Person. Diese war wie die ausschüttende Gesellschaft in Deutschland ansässig. Zwischen die natürliche Person und die ausschüttende Gesellschaft war die Deister Holding, eine niederländische Gesellschaft, geschaltet. Diese hielt die Beteiligungen, verwaltete sie und stellte deren Finanzierung sicher. Sie übte jedoch keine eigene Wirtschaftstätigkeit aus.

Bei der Juhler Holding handelte es sich um eine dänische Holding. Neben ihrer Beteiligung an einer deutschen GmbH hielt sie mehr als 25 Beteiligungen an operativ tätigen Tochterkapitalgesellschaften. Von diesen waren einige ebenfalls in Dänemark ansässig.

Unmittelbarer Anteilseigner der Juhler Holding war eine Kapitalgesellschaft in Zypern ohne eigene Wirtschaftstätigkeit. Deren Anteile hielt wiederum eine in Singapur ansässige natürliche Person. Juhler Holding verantwortete die finanzielle Kontrolle des Konzerns und die Aufsicht über die Tochtergesellschaften. Sie besaß allerdings weder eigene Räumlichkeiten noch eigenes Personal.


Vorlage des Finanzgerichts Köln

In beiden Fällen wurde auf die Dividende der deutschen GmbH an die ausländische Holding Kapitalertragsteuer erhoben. Die Erstattung der Steuer gemäß Mutter-Tochter-Richtlinie wurde den ausländischen Holdings jedoch wegen § 50d Abs. 3 EStG (2007) nicht gewährt. Bei der niederländischen Deister Holding fehlte es an der eigenen Wirtschaftstätigkeit, im Falle der dänischen Juhler Holding zusätzlich an einem angemessenen eingerichteten Geschäftsbetrieb.

Das FG Köln, das sich mit den Fällen beschäftigte, legte dem EuGH die Frage vor, ob die Anti-Treaty-Shopping-Regelung – § 50d Abs. 3 EStG (2007) – mit Europarecht vereinbar sei. In beiden Fällen gebe es eine Ungleichbehandlung:

Inländischen Holdings werde die einbehaltene Abzugsteuer bei der Steuerveranlagung voll angerechnet und bei Überzahlungen erstattet – ohne Nachweis einer bestimmten Substanz oder Funktion der Holding. Im Gegensatz dazu wird im EU-Ausland ansässigen Holdings die Erstattung einbehaltener Abzugsteuer versagt, wenn ihre Geschäftstätigkeit in der bloßen Verwaltung eigenen Vermögens bestehe.

Wie entschied der EuGH?

Laut EuGH verletzt die Regelung des § 50d Abs. 3 EStG (2007) die Niederlassungsfreiheit und die Mutter-Tochter-Richtlinie. Zwar sind Regelungen grundsätzlich gerechtfertigt, um Missbrauch zu bekämpfen. Allerdings darf die Regelung nur rein künstliche Gestaltungen erfassen, die darauf gerichtet sind, die Besteuerung zu umgehen.

Laut EuGH ist dies bei § 50d Abs. 3 EStG (2007), der Anti-Treaty-Shopping-Regelung, aus folgenden Gründen nicht der Fall:

  • Die Regelung erfasst nicht nur rein künstliche Konstruktionen, sondern generell jede Situation, bei der den mittelbar Beteiligten die Vergünstigung bei direktem Bezug nicht zustände.
  •  Es fehlt die Möglichkeit des Gegenbeweises.
  •  Die Voraussetzungen der Regelung begründen abstrakt weder einzeln noch zusammen betrachtet einen Missbrauch. Dass die wirtschaftliche Tätigkeit der Holding in der  Vermögensverwaltung der Tochtergesellschaften besteht, genügt allein nicht, um von einer rein künstlichen Gestaltung auszugehen.

Was gilt für die heutige Regelung?

Es besteht ein Risiko, dass die heutige Regelung ebenfalls europarechtswidrig ist. Denn die Voraussetzungen der heutigen Regelung entsprechen weitgehend den Voraussetzungen der Vorgängernorm. Außerdem fehlt nach wie vor die Möglichkeit des Gegenbeweises.

Das FG Köln hat dem EuGH bereits einen Fall zur aktuellen Regelung vorgelegt, so dass der EuGH auch über die Europarechtswidrigkeit dieser Fassung entscheiden wird.

Wie geht es weiter?

Der EuGH zeigt in seinem Urteil, wie eine europarechtskonforme Vorschrift ausgestaltet sein müsste. Danach müsse die Feststellung einer rein künstlichen Konstruktion auf einer Einzelfallentscheidung beruhen, die sämtliche Merkmale des Konzerns sowie Struktur und Strategie berücksichtigt. Den Einzelfall zu betrachten, würde allerdings für den Steuerpflichtigen wesentliche Rechtsunsicherheit bedeuten.

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