Verrechnungspreise: Zahlreiche steuerliche Änderungen

Zuletzt gaben wir 2018 einen Überblick über die wichtigsten steuerlichen Änderungen in Sachen Verrechnungspreise. Mit unserem Update informieren wir, welche Regelungen der Gesetzgeber inzwischen umgesetzt hat und welche Rechtsänderungen künftig anstehen.

Verrechnungspreise – aktuelle und künftige Änderungen

Änderungen in der deutschen Hinzurechnungsbesteuerung

Eventuell wird es Änderungen in der deutschen Hinzurechnungsbesteuerung (“controlled foreign corporation rules“, kurz: “CFC rules“) in §§ 7 ff. Außensteuergesetz (AStG) im Wege der Umsetzung der sog. Anti Tax Avoidance Directive (ATAD I Richtlinie) der EU geben.

Diese Änderungen werden voraussichtlich für das Steuerjahr 2019 wirksam.

Gesetzesentwurf für ein Brexit-Übergangsgesetz

Die Übergangszeit nach einem geordneten Austritt Großbritanniens und Nordirlands aus der Europäischen Union regelt das Brexit-Übergangsgesetz (Brexit-ÜG).

Dem Entwurf des ursprünglichen Austrittsabkommens zufolge ist das europäische Recht während des Übergangszeitraums bis Ende 2020 im Vereinigten Königreich anwendbar.

Das Brexit-ÜG legt fest: Großbritannien und Nordirland sind während der Übergangszeit nach Bundesrecht als EU-Mitgliedstaat zu behandeln. Das gilt auch für das Steuerrecht. Diese Bestimmungen treten in Kraft, wenn ein Austrittsabkommen zustande kommt.

Die Realisierung ist politisch ungewiss, da der Austritt (erneut) auf den 31. Oktober 2019 verschoben wurde.

Brexit-Steuerbegleitsgesetz

Die Bundesregierung hat ein Gesetz über steuerliche Begleitregelungen zum Austritt Großbritanniens und Nordirlands aus der Europäischen Union (Brexit-Steuerbegleitsgesetz – Brexit-StBG) beschlossen. Der Bundesrat hat dem Gesetz zugestimmt, welches jeden Fall des Brexits, vom ‚hard‘-Brexit bis zum ’soft‘-Brexit, abdeckt.

Im Rahmen dessen werden insgesamt 14 Gesetze und Verordnungen angepasst. Beim Austritt aus der EU wird das Vereinigte Königreich ein Drittstaat. Die Regelungen traten am 28. März 2019 in Kraft.

Dies könnte unter verschiedenen steuerlichen Bestimmungen zur Realisierung stiller Reserven führen, speziell in folgenden Fällen:

  • Eine Kapitalgesellschaft würde ihre steuerliche Ansässigkeit in einem Mitgliedstaat der EU oder des EWR verlieren und wie bei einer Liquidation besteuert werden (§ 12 Abs. 3 KStG),
  • Ein in eine Betriebsstätte im Vereinigten Königreich überführtes Wirtschaftsgut würde als entnommen gelten und seine stillen Reserven gemäß Ausgleichsposten besteuert werden (§ 4g Abs. 2 EStG)
  • Die Steuer auf stille Reserven in Kapitalgesellschaftsanteilen würde sofort erhoben, die beim Wegzug des Anteilsinhabers in einen anderen EU-Mitgliedstaat festgesetzt und gestundet wurde (§ 6 Abs. 5 S. 4 AStG)
  • Das Brexit-StBG enthält Regelungen zum Ausschluss dieser Reserven-Realisierungen bzw. Steuererhebungen. Insbes. können Ausgleichsposten für Wirtschaftsgüter in Betriebsstätten des Vereinigten Königreichs weiter über die ursprüngliche Restnutzungsdauer von max. fünf Jahren aufgelöst werden.

Fremdvergleichsgrundsatz

Es soll 2019 dem Vernehmen nach eine gesetzliche Rechtsverordnung zur Konkretisierung und zur Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes (“arm’s-length-principle“) nach §1 Abs. 1 Außensteuergesetz (AstG) geben.

Einführung einer digitalen Betriebsstätte

Ein Richtlinienvorschlag der EU-Kommission steht zur Diskussion zur Einführung einer digitalen Betriebsstätte in Form der „signifikanten digitalen Präsenz“. Die Betriebsstätte soll für Körperschaftssteuerzwecke anzunehmen sein, die Gewinnzuordnung nach AOA-Grundsätzen („Authorized-OECD-Approach“) erfolgen.

Eine signifikante digitale Präsenz soll vorliegen, wenn innerhalb eines Mitgliedstaats und Steuerzeitraumes mindestens eines der drei nachfolgenden Kriterien erfüllt wird:

  • Die Erträge aus digitalen Dienstleistungen betragen mehr als 7 Millionen Euro. Der Anteil der lokalen / länderbezogenen Erträge wird danach bestimmt, wie oft Nutzer lokal im Verhältnis zu globalen Zugriffen auf die digitale Schnittstelle zugreifen.
  • Mehr als 100.000 Nutzer digitaler Dienstleistungen vorliegen.
  • Mehr als 3.000 Verträge über die Bereitstellung digitaler Dienstleistungen vorliegen.

Der Richtlinienvorschlag müsste bis 31. Dezember 2019 mit Wirkung für Steuerjahre in nationales Recht umgesetzt werden, die ab 1. Januar 2020 beginnen. Die Realisierung ist politisch ungewiss.

Richtlinie zur Einführung einer Steuer auf bestimmte digitale Dienstleistungen

Die EU-Kommission hat eine Richtlinie zur Einführung einer Steuer auf bestimmte digitale Dienstleistungen vorgeschlagen (“Digital Services Tax”). Übergangsweise sollten steuerbare Erträge digitaler Dienstleistungen (netto ohne USt) i.H.v. 3 Prozent besteuert werden.

Steuerpflichtig sind Unternehmen, deren Gesamterträge weltweit über 750 Millionen Euro liegen und deren Erträge aus steuerpflichtigen Dienstleistungen in der EU 50 Millionen Euro oder mehr betragen.

Steuerbar sind Erträge aus:

  • Werbung,
  • Social Media und Online-Marktplätzen und
  • Verkauf von Daten, die aus Nutzerinformationen generiert wurden.

Am 12. März 2019 lehnte der Europäische Rat den Vorschlag zugunsten einer globalen Lösung ab.

Änderung der EU-Bilanzrichtline

Die EU-Bilanzrichtlinie soll geändert werden und die Einführung einer verpflichtenden Veröffentlichung von Ertragssteuerinformationen für bestimmte Unternehmen sowie Zweigniederlassungen („Public Country-by-Country Reporting“) ermöglichen. Der Entwurf der EU-Kommission ist auf europäischer Ebene in Diskussion.

Hybride Finanzierungen und hybride Strukturen

Eventuelle deutsche Gesamtregelung zu hybriden Finanzierungen und hybriden Strukturen sowie Umsetzung der EU-Richtlinie zu hybriden Gestaltungen mit Drittländern („ATAD II – Richtlinie“) wird erwartet für 2019.

Überarbeiteter OECD-Bericht zur Anwendung der Gewinnaufteilungsmethode

Die OECD hat ihren Bericht über die Anwendung der Gewinnaufteilungsmethode im Nachgang zu BEPS-Aktionspunkt 10 überarbeitet.

Traditionell hielt die OECD die Gewinnaufteilungsmethode für (potentiell) anwendbar in Situationen, die gekennzeichnet sind durch

  • einzigartige und (besonders) wertvolle Wertschöpfungsbeiträge
    der Transaktionsparteien, und
  • hochintegrierte betriebliche Operationen.

Die OECD empfiehlt nun, die Anwendung der Gewinnaufteilungsmethode in zwei weiteren Situationen zu prüfen,

  • wenn verschiedene Parteien wirtschaftlich signifikante Risiken gemeinsam übernehmen, und
  • wenn verschiedene Parteien eng miteinander verbundene Risiken getrennt übernehmen.

Außerdem unterscheidet die OECD jetzt zum einen Situationen, in denen es angemessen ist, tatsächlich erzielte Gewinne zu teilen, und zum anderen Situationen, in denen es angemessen ist, geplante bzw. erwartete Gewinne zu teilen.

Die Überarbeitung wurde in die OECD-Verrechnungspreisrichtlinien 2017 als Kapitel II, “Transactional Profit Split Methode“ aufgenommen und am 21. Juni 2018 veröffentlicht.

OECD Diskussionsentwurf zur Behandlung von Finanztransaktionen

Am 3. Juli 2018 veröffentlichte die OECD einen Diskussionsentwurf über die Behandlung von Finanztransaktionen, insbesondere von spezifischen Problemfeldern in Verbindung mit Treasury-Funktionen, konzerninternen Darlehen, risikofreien und risikoadjustierten Zinssätzen, Garantiegebühren, Cash Pools, Hedging und konzerninternen Versicherern.

Der Entwurf stellt noch keinen Konsens des OECD-Ausschusses für steuerliche Angelegenheiten dar. Dennoch enthält er einige klare Aussagen. U.a. wird die Treasury-Funktion als reine Dienstleistung für andere wertschöpfende Funktionen charakterisiert.

Werden Gewinne durch die Aggregation und den Ausgleich von Risikopositionen im Konzern erzielt, sind sie als Gruppensynergien zu betrachten – und zwischen den Gruppengesellschaften aufzuteilen.

“Additional Guidance“ der OECD zur Gewinnallokation auf Betriebsstätten

Die OECD veröffentlichte am 22. März 2018 zusätzliche Leitlinien zur Gewinnallokation auf Betriebsstätten. Der OECD-Entwurf wirft eine Reihe detaillierter Fragen zur Gewinnermittlung im Rahmen des AOA auf.

Gleichzeitig stellte die OECD fest, dass die viel diskutierte Frage, ob Artikel 7 oder Artikel 9 des OECD-MA vorranging anzuwenden ist, keinen Einfluss auf den Gewinn der Betriebsstätte haben kann. Der Bericht enthält erläuternde Beispiele zur Gewinnallokation.

OECD-Handlungsempfehlungen für den Umgang mit Hard-to-value-Intangibles

Die OECD veröffentlichte am 21. Juni 2018 Handlungsempfehlungen für Steuerbehörden zu Hard-to-Value-Intangibles. Sie bezieht ausführlich Stellung, wie die Steuerbehörden die in BEPS-Aktionspunkt 8 festgelegten Grundsätze i.Z.m. Hard-to-Value-Intangibles anwenden sollen.

Unter anderem schlägt die OECD vor, die Befugnisse der Steuerbehörden auszuweiten, um die Preise für immaterielle Vermögenswerte anzupassen.

Änderungen von Doppelbesteuerungsabkommen

Änderungen von Doppelbesteuerungsabkommen in Umsetzung der OECD-BEPS-Empfehlungen sind in Kraft getreten. Das BMF strebt dazu bilaterale Vereinbarungen mit Doppelbesteuerungsstaaten an: Wohl ab 2020.

Deutschland hat seine – seit langem bestehende – Position bestätigt, was Ausnahmen für bestimmte Tätigkeiten von Betriebsstätten betrifft – besonders hervorzuheben sind folgende Punkte:

  • Die vorbereitenden und unterstützenden Tätigkeiten, die in einem Doppelbesteuerungsabkommen aufgeführt sind, vermeiden nur eine Betriebsstätte, wenn sie in Einzelfällen die Haupttätigkeit des Unternehmens vorbereiten oder unterstützen. Die aufgelisteten vorbereitenden und Hilfstätigkeiten stellen nicht per se Ausnahmen vom Betriebsstättenbegriff dar.
  • Deutschland hat es abgelehnt, generell den Betriebsstättenbegriff auf Kommissionäre auszuweiten. Jedoch können solche Klauseln ggf. in bilateralen Doppelbesteuerungsabkommen (wie im 2015 abgeschlossenen Doppelbesteuerungsabkommen mit Australien vereinbart, mit Wirkung zum 11. Oktober 2016) aufgenommen werden.
  • Deutschland hat die Bereitschaft zur Einführung von Verständigungsverfahren mit „Lösungsgarantie“ per Schiedsverfahren angezeigt.

„Hornbach“-Urteil des Europäischen Gerichtshofs

Im EuGH-Urteil vom 31. Mai 2018 (Rs. C-382/16, Hornbach) stellte der EuGH fest, dass § 1 AStG mit Unionsrecht. § 1 AStG die Niederlassungsfreiheit beschränkt, aber nicht europarechtswidrig ist.

Dazu muss dem Steuerpflichtigen die Möglichkeiten eingeräumt werden, eventuell bestehende „wirtschaftliche Gründe“ vorzutragen, die ein Abweichen von fremdüblichen Verrechnungspreisen rechtfertigen.

BMF-Schreiben zum „Hornbach“-Urteil

Das Bundesministerium der Finanzen (BMF) hat am 6. Dezember 2018 neue Verwaltungsvorschriften zur Anwendung des „Hornbach“-Urteils erlassen (BMF-Schreiben IV B 5 – S 1341/11/10004-09). Sie beschränken das Kriterium der „wirtschaftlichen Gründe“ auf Fälle i.Z.m. sanierungsbedingten Maßnahmen.

Dazu habe der Steuerpflichtige insbesondere Sanierungsbedürftigkeit und -fähigkeit der nahestehenden Person oder Unternehmensgruppe nachzuweisen: Dies gilt seit dem 6. Dezember 2018.

BMF-Schreiben zum automatischen Austausch von Informationen über Finanzkonten

Außerdem hat das BMF Verwaltungsvorschriften für den automatischen Austausch von Informationen über Finanzkonten in Steuersachen nach dem Finanzkonten-Informationsaustauschgesetz („FKAustG“) erlassen (BMF-Schreiben IV B 6 – S 1315/13/10021 :050).

Das Schreiben enthält eine finale Liste der kooperierenden Staaten( § 1 Abs. 1 FKAustG) und gilt seit dem 30. September 2018.

Prüfung der Einkunftsabgrenzung durch Umlageverträge

In einem BMF-Schreiben zu den Grundsätzen für die Prüfung der Einkunftsabgrenzung durch Umlageverträge zwischen international verbundenen Unternehmen gelten die Grundsätze des Kapitels VIII der OECD-Verrechnungspreisleitlinien 2017: Dies gilt für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2018 beginnen.

Bestehende Kostenumlagevereinbarungen werden für einen Übergangszeitraum für Wirtschaftsjahre bis zum 31. Dezember 2019 nach dem Schreiben vom 30. Dezember 1999 gewürdigt. Im Übrigen wird das BMF-Schreiben aufgehoben.

BMF-Schreiben zum internationalen Verständigungs- und Schiedsverfahren

Das BMF hat sein Merkblatt zum internationalen Verständigungs- und Schiedsverfahren überarbeitet (BMF-Schreiben IV B 2-S 1304/17/10001). Die neuen Regelungen gelten seit dem 9. Oktober 2018.

Das Merkblatt enthält eine aktualisierte Liste der Länder, in der die EU-Schiedskonvention gilt. Außerdem nahm das BMF Informationen zu bilateral vereinbarten Fristen zur Einleitung von Schiedsverfahren auf, die vom OECD-Musterabkommen abweichen. Ferner wurde die bereits 2017 überarbeitete Tz. 5 zum Verzicht auf ein Verständigungsverfahren aktualisiert (2017).

Schenkungen unter Beteiligung von Kapitalgesellschaften oder Genossenschaften

Die obersten Finanzbehörden der Länder schließen sich der BFH-Rechtsprechung an Demnach gibt es im Verhältnis von Kapitalgesellschaften zu ihren Gesellschaftern neben betrieblich veranlassten Rechtsbeziehungen lediglich offene und verdeckte Gewinnausschüttungen sowie Kapitalrückzahlungen aber keine nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG freigebigen Zuwendungen.

Im umgekehrten Verhältnis von Gesellschafter zu Kapitalgesellschaft können schenkungssteuerliche Regelungen zur Anwendung kommen. Dies gilt seit dem 20. April 2018.

Verrechnungspreise – bereits umgesetzte Rechtsänderungen

Seit unserer Übersicht aus 2018 wurden folgende Maßnahmen umgesetzt:

EU-Richtlinie zum automatischen Informationsaustausch

Einführung einer Anzeigepflicht für Steuerpflichtige oder Steuerintermediäre (i.d.R. steuerliche Berater) für grenzüberschreitender Steuergestaltungen und deren EU-weiter Austausch. Anwendung der nationalen Umsetzungsvorschriften ab 1. Juli 2020. Die Anzeigepflicht gilt für grenzüberschreitende Steuergestaltungen nach dem 24. Juni 2018. Es ist derzeit umstritten, ob der Gesetzgeber die Anzeigepflicht auch auf innerdeutsche Steuergestaltungen ausweiten wird.

EU-Richtlinie zur Beilegung von Doppelbesteuerungsstreitigkeiten in der EU

Verbindliche Streitbeilegungsverfahren in Fällen von Doppelbesteuerung innerhalb der EU in Umsetzung der EU-Richtlinie zur Beilegung von Doppelbesteuerungsstreitigkeiten: Die Richtlinie ist am 3. November 2017 in Kraft getreten. Sie ist bis zum 30. Juni 2019 in nationales Recht umzusetzen und auf Doppelbesteuerungen von Gewinnen anzuwenden, die in Steuerjahren ab dem 1. Januar 2018 erzielt werden.

  • Das Streitbeilegungsverfahren soll auf der EU-Schiedskonvention beruhen und deren Anwendungsbereich über Verrechnungspreisstreitigkeiten hinaus ausweiten.
  • Die Richtlinie hat insbesondere Bedeutung für Streitigkeiten über das Vorhandensein von Betriebsstätten.

Erweiterung der EU ATAD I Richtlinie mit Regelungen zu hybriden Finanzierungen und hybriden Strukturen

Am 27. Juni 2017 trat die Erweiterung der EU-Richtlinie ATAD I inkl. weiterer Bestimmungen zu hybriden Finanzierungen und hybriden Strukturen in Kraft (EU-Richtlinie ATAD II).

Sie soll bis zum 31. Dezember 2019 in nationales Recht umgesetzt werden – mit Wirkung zum 1. Januar 2020. Für umgekehrt hybride Gestaltungen soll die Richtlinie bis zum 31. Dezember 2021 umgesetzt werden – mit Wirkung zum 1. Januar 2022.

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