Verlustuntergang nach § 8c KStG: Teilweise verfassungswidrig

Das Bundesverfassungsgericht hat am 29. März 2017 entschieden: Der Verlustuntergang bei einem (unmittelbaren) schädlichen Beteiligungserwerb nach § 8c S. 1 KStG (heute § 8c Abs. 1 S. 1 KStG) verstößt gegen den allgemeinen Gleichheitssatz. Wir zeigen Ihnen, was Sie beachten müssen. 

Worum geht es?

  • Wenn ein Käufer oder eine ihm nachstehende Person mehr als 25 Prozent bis zu 50 Prozent des gezeichneten Kapitals, der Mitgliedschaftsrechte, Beteiligungsrechte oder der Stimmrechte an einer Körperschaft innerhalb von fünf Jahren erwirbt, führt das zu einem Untergang der nicht genutzten Verluste in entsprechender Höhe.
  • Das ist in § 8c S. 1 KStG in der Fassung des Unternehmenssteuerreformgesetzes 2008 geregelt und gilt auch für vergleichbare Sachverhalte. Man spricht von einem sog. schädlichen Beteiligungserwerb.

So hat das Bundesverfassungsgericht entschieden

Die Regelung des § 8c S. 1 KStG (heute § 8c Abs. 1 S. 1 KStG) verstößt laut Bundesverfassungsgericht bei unmittelbaren Anteilsübertragungen gegen den Grundsatz der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit. Es sei willkürlich, einen Beteiligungserwerb von unter 25 Prozent und einen schädlichen Beteiligungserwerb von über 25 Prozent ungleich zu behandeln. Dafür bestünde kein rechtfertigender Grund.

Zwar sei es ein legitimer Zweck, legale, aber unerwünschte Steuergestaltungen – vor allem den sog. Mantelkauf – zu bekämpfen. Allerdings seien die Grenzen zulässiger Typisierung überschritten, wenn allein an die Übertragung eines Anteils von mehr als 25 Prozent bis zu 50 Prozent angeknüpft wird, um solche Gestaltungen zu erfassen.

Wirtschaftliche Identität – kein Grund zur Differenzierung

Der Gesetzgeber zieht den Grundsatz der wirtschaftlichen Identität heran: Das Steuersubjekt, das den Verlust nutzt, ist identisch mit demjenigen, das den Verlust erleidet. Die wirtschaftliche Identität sei jedoch nach Ansicht des Bundesverfassungsgerichts ebenfalls kein Argument, die Differenzierung zu rechtfertigen.

Der Erwerb von mehr als 25 Prozent der Anteile an einer Kapitalgesellschaft begründe zwar eine gesellschaftsrechtliche Sperrminorität. Doch die Einflussmöglichkeit des Gesellschafters führe nicht zur unwiderlegbaren Vermutung, dass sich die wirtschaftliche Identität der Gesellschaft geändert habe.

Offene Punkte beim Verlustuntergang

Leider hat sich das Bundesverfassungsgericht ausschließlich mit der Regelung des § 8c S. 1 KStG a.F. (heute: § 8c Abs. 1 S. 1 KStG) befasst. Ob die Regelung in § 8c S. 2 KStG a.F. (heute: § 8c Abs. 1 S. 2 KStG), die bei einer Übertragung von mehr als 50 Prozent der Anteile zu einem vollständigen Verlustuntergang führt, ebenfalls verfassungswidrig ist, lässt das Bundesverfassungsgericht in seinem Beschluss offen.

Das gilt auch für die Frage, ob seit dem 1. Januar 2016 eine Heilung des verfassungswidrigen Zustandes infolge des neu eingeführten § 8d KStG (sog. fortführungsgebundener Verlustvortrag) eingetreten ist.

Das Bundesverfassungsgericht gibt dem Gesetzgeber bis zum 31. Dezember 2018 Zeit, den verfassungswidrigen Zustand rückwirkend vom 1. Januar 2008 bis 31. Dezember 2015 zu beseitigen. Sollte der Gesetzgeber seiner Verpflichtung nicht nachkommen, ist die Regelung über den Verlustuntergang rückwirkend nichtig.

Gesetzgeber muss auf Urteil reagieren

Der Gesetzgeber wird auf das Urteil des Bundesverfassungsgerichts mit einer Änderung des § 8c S. 1 KStG (heute § 8c Abs. 1 S. 1 KStG) reagieren müssen. In der laufenden Legislaturperiode ist jedoch keine Änderung zu erwarten. Diese wird darauf abzielen, nach den Entscheidungsgründen des Beschlusses den Anwendungsbereich der Norm auf Missbrauchsfälle zu beschränken.

Was Sie tun sollten

Wenn Sie in der Vergangenheit von § 8c S. 1 KStG (heute § 8c Abs. 1 S. 1 KStG) betroffen worden und Ihre Bescheide bereits bestandskräftig sind, sollten Sie prüfen, ob es Änderungsmöglichkeiten gibt. Bereits ergangene, aber noch nicht formell bestandskräftige Bescheide können und sollten Sie mit dem Einspruch „offen“ halten.

Sofern Sie noch keinen Bescheid erhalten haben, muss das Finanzamt § 165 Abs. 1 Nr. 2 AO beachten und einen Vorläufigkeitsvermerk anordnen.

Zur Verfassungsmäßigkeit des § 8c S. 2 KStG a.F. (heute: § 8c Abs. 1 S. 2 KStG) hat das Bundesverfassungsgericht nicht ausdrücklich Stellung bezogen. Falls Sie von dieser Regelung betroffen sind, sollten Sie prüfen, ob es Erfolgsaussichten gibt, gegen Bescheide vorzugehen, die auf die Regelung gestützt wurden bzw. werden.

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